Bewertung der privaten Nutzung eines betrieblichen Fahrzeugs durch Schätzung des Bruttolistenpreises bei einem Importfahrzeug

Nachfolgend ein Beitrag vom 4.6.2018 von Dürr, jurisPR-SteuerR 22/2018 Anm. 2

Leitsätze

1. Ist die private Nutzung eines betrieblichen Fahrzeugs nach der 1%-Regelung zu bewerten, ist der inländische Bruttolistenpreis zu schätzen, wenn das Fahrzeug ein Importfahrzeug ist und weder ein inländischer Bruttolistenpreis vorhanden ist noch eine Vergleichbarkeit mit einem bau- und typengleichen inländischen Fahrzeug besteht.
2. Der inländische Bruttolistenpreis ist jedenfalls dann nicht zu hoch geschätzt, wenn die Schätzung sich an den typischen Bruttoabgabepreisen orientiert, die Importfahrzeughändler, welche das betreffende Fahrzeug selbst importieren, von ihren Endkunden verlangen.

A. Problemstellung

Zu entscheiden war, mit welchem Wert im Rahmen der 1%-Regelung nach § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG ein Importfahrzeug zu berücksichtigen ist, für das kein inländischer Listenpreis besteht.

B. Inhalt und Gegenstand der Entscheidung

Der Kläger betrieb im Streitjahr 2003 einen Großhandel. Im Betriebsvermögen befand sich ein PKW Ford Mustang Shelby GT 500 Coupé, den der Kläger im Juli 2013 zu einem Bruttopreis von 78.900 Euro von einem Autohändler erworben hatte. Der Händler hatte das Fahrzeug im Juni 2013 zulassungsfertig von einem Importeur für 75.999 Euro erworben.
Die private Nutzung des Fahrzeugs ermittelte der Kläger auf der Grundlage der 1%-Regelung. Als Bemessungsgrundlage zog er mangels eines inländischen Listenpreises den amerikanischen Listenpreis von umgerechnet 53.977 Euro heran. Daraus ergab sich ein Bruttoentnahmewert von 3.725 Euro. Das Finanzamt legte dagegen als Bemessungsgrundlage die tatsächlichen Anschaffungskosten von 78.900 Euro zugrunde. Hieraus folgte ein Entnahmewert von 5.453 Euro.
Die Klage hatte in geringem Umfang insoweit Erfolg, als das Finanzgericht von einem geschätzten inländischen Bruttolistenpreis von 75.999 Euro ausging. Es setzte den Abgabepreis des Importeurs (75.999 Euro) an und ließ den Aufschlag des Händlers (2.901 Euro) unberücksichtigt (FG Hannover, Urt. v. 16.11.2016 – 9 K 264/15 – EFG 2017, 122). Die dagegen vom Kläger erhobene Revision wies der BFH zurück.
Der BFH verweist zunächst auf den Zweck der durch das JStG 1996 vom 11.10.1995 (BGBl I 1995, 1250) eingefügten 1%-Regelung (§ 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG). Die Bestimmung diene der vereinfachten Bewertung der privaten Nutzung betrieblicher Fahrzeuge. Sie stelle nicht auf die tatsächlichen Anschaffungskosten des Fahrzeugs, sondern auf den Listenpreis ab. Denn der Vorteil umfasse nicht nur die Zurverfügungstellung des Fahrzeugs selbst, sondern auch die Übernahme sämtlicher Kosten (Steuern, Versicherungen, Reparatur-, Wartungs- und Treibstoffkosten usw.). Die Bemessungsgrundlage des Bruttolistenneupreises bezwecke also nicht, die tatsächlichen Neuanschaffungskosten des Fahrzeugs und erst recht nicht dessen Wert im Zeitpunkt der Überlassung realitätsgerecht abzubilden. Der Bruttolistenpreis stelle vielmehr die generalisierende Bemessungsgrundlage dar, die aus typisierten Neuanschaffungskosten den Nutzungsvorteil insgesamt bestimme, der mehr umfasse als die Überlassung des genutzten Fahrzeugs selbst. Denn der tatsächliche geldwerte Vorteil entspreche dem Betrag, der vom Steuerpflichtigen für eine vergleichbare Nutzung aufgewandt werden müsste und den er durch die Nutzung des betrieblichen Fahrzeugs erspare (BFH, Urt. v. 13.12.2012 – VI R 51/11 – BStBl II 2013, 385, Anm. Dürr, jurisPR-SteuerR 18/2013 Anm. 6). Grundlage dieser Bewertung des Nutzungsvorteils seien statistische Erhebungen, in die die durchschnittlichen Gesamtkosten aller auch privat genutzten betrieblichen Fahrzeuge eingegangen seien (BFH, Urt. v. 15.05.2002 – VI R 132/00 – BStBl II 2003, 311). Mit der Anknüpfung an die Preisempfehlung des Herstellers habe der Gesetzgeber eine stark vereinfachende, typisierende und damit für alle gleichen Fahrzeuge einheitliche Grundlage für die Bewertung der Nutzungsvorteile geschaffen (BFH, Urt. v. 16.02.2005 – VI R 37/04 – BStBl II 2005, 563, Anm. Bergkemper, jurisPR-SteuerR 28/2005 Anm. 2). Deshalb blieben auch individuelle Besonderheiten (Art und Nutzung des Fahrzeugs, nachträgliche Änderungen des Fahrzeugwerts, nachträglicher Einbau von Zusatzausstattungen) für die Bemessungsgrundlage der 1%-Regelung unberücksichtigt (BFH, Urt. v. 13.12.2012 – VI R 51/11 – BStBl II 2013, 385, Dürr, jurisPR-SteuerR 18/2013 Anm. 6).
Hiervon ausgehend sei die Schätzung des Bruttolistenpreises durch das Finanzgericht jedenfalls nicht zu hoch. Die Schätzung des Finanzamts sei im Klageverfahren voll nachprüfbar (BFH, Urt. v. 17.10.2001 – I R 103/00 – BStBl II 2004, 171). Überdies komme auch dem Finanzgericht im Klageverfahren eine eigene Schätzungsbefugnis zu (§ 96 Abs. 1 FGO mit Verweis auf § 162 AO). Unabhängig von den in § 162 Abs. 2 AO genannten Fällen einer Verletzung der Mitwirkungspflicht durch den Steuerpflichtigen komme dies insbesondere dann in Betracht, wenn ein sachtypischer Beweisnotstand bestehe, aufgrund dessen es dem Beweisbelasteten nicht möglich oder zumutbar sei, einen zur vollen Überzeugungsbildung führenden Nachweis zu führen. Ein solcher Beweisnotstand habe im Streitfall deshalb bestanden, weil für das Fahrzeug kein inländischer Listenpreis vorhanden gewesen sei und es auch nicht mit einem bau- oder typengleichen inländischen Fahrzeug vergleichbar gewesen sei.
Das Finanzgericht habe sich daher an Kenngrößen orientieren müssen, die dem inländischen Bruttolistenpreis in seiner Zusammensetzung möglichst nahe kämen. Es habe dazu die inländischen Endverkaufspreise freier Importeure heranziehen können. Es habe nicht den Wert ansetzen müssen, den ein deutscher Kunde aufzubringen gehabt hätte, wenn er ohne Berücksichtigung verschiedener Handelsstufen das Fahrzeug zum amerikanischen Listenpreis (zuzüglich Zölle, Import- und Umrüstungskosten) importiert hätte. Denn der generalisierende Bruttolistenpreis schließe die Handelsstufe des Neuwagenhändlers und dessen Verkaufsmarge mit ein. Das Finanzgericht habe entsprechend der Bruttolistenpreismethode nicht auf die tatsächlichen Anschaffungskosten des Klägers (78.900 Euro), sondern auf die typischen Abgabepreise eines Fahrzeugimporteurs und Importwagenhändlers abgestellt. Diesen Abgabepreis habe es anhand der Abgabepreise anderer Importeure bei gleichen oder ähnlichen Fahrzeugen überprüft und sei auf dieser Basis zu einem generalisierten Bruttolistenpreis gelangt.

C. Kontext der Entscheidung

Der BFH bestätigt die bisherige Rechtsprechung, nach der es sich bei der 1%-Regelung um eine grob typisierende und pauschalierende Bewertungsregel handelt (BFH, Urt. v. 13.10.2010 – VI R 12/09 – BStBl II 2011, 361, Anm. Bergkemper, jurisPR-SteuerR 10/2011 Anm. 1), die wegen Einbeziehung der Gesamtkosten (auch Steuern, Versicherungen, Reparaturkosten usw.) nicht den tatsächlichen Fahrzeugwert berücksichtigt, sondern den – gegenüber den tatsächlichen Anschaffungskosten regelmäßig höheren – Bruttolistenpreis (BFH, Urt. v. 13.12.2012 – VI R 51/11 – BStBl II 2013, 385, Dürr, jurisPR-SteuerR 18/2013 Anm. 6). § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG (1%-Regelung) stellt eine Spezialregelung dar, die den Rückgriff auf die für Nutzungsentnahmen generell geltende Bewertung mit den anteiligen Selbstkosten (dazu BFH, Großer Senat, Beschl. v. 26.10.2987 – GrS 2/86 Rn. 77 – BStBl II 1988, 348; BFH, Urt. v. 20.11.2012 – VIII R 31/09 Rn. 22 – BFH/NV 2013, 527) grundsätzlich ausschließt. Diese allgemeine Bewertungsmethode kommt nur dann zur Anwendung, wenn die betriebliche Nutzung nicht mehr als 50% beträgt oder wenn der Steuerpflichtige von seinem Wahlrecht Gebrauch macht und ein ordnungsgemäßes Fahrtenbuch führt (§ 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 3 EStG).

D. Auswirkungen für die Praxis

Entscheidend ist grundsätzlich der inländische Listenpreis im Zeitpunkt der Erstzulassung (§ 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG). Um bei einem Importfahrzeug – ohne Listenpreis – auf einen mit dem inländischen Listenpreis vergleichbaren Wert zu gelangen, ist nicht vom Angebotspreis des Verkäufers im konkreten Fall auszugehen. Vielmehr ist im Wege der Schätzung auch der Angebotspreis potentieller anderer Verkäufer für vergleichbare Fahrzeuge mit heranzuziehen. Das Finanzgericht hat seiner Schätzung den Preis, zu dem das Fahrzeug erstmals nach seinem Import durch den Importeur auf dem deutschen Markt zur Verfügung gestellt wurde, zugrunde gelegt (75.999 Euro) und die vom Finanzamt angenommene Bemessungsgrundlage (Anschaffungskosten 78.900 Euro) um die Gewinnmarge des Autohändlers (Verkäufers) von 2.901 Euro herabgesetzt. Die Schätzung des Finanzgerichts war daher jedenfalls nicht zu hoch. Der BFH hatte nicht zu entscheiden, ob eine höhere Schätzung – unter Einbeziehung der Händlermarge – sachgerecht gewesen wäre. Denn da nur der Kläger Revision eingelegt hatte, war lediglich eine Herabsetzung der Bemessungsgrundlage – nicht eine Erhöhung – im Streit. Stellt man jedoch darauf ab, zu welchem geschätzten Listenpreis ein Fahrzeug am Markt generell verfügbar ist, müsste grundsätzlich die durchschnittliche Marge der Autohändler, an die die Importeure die Importfahrzeuge zum Verkauf an die Endkunden weitergeben, erhöhend mit berücksichtigt werden. Denn für die Vergleichbarkeit mit einem inländischen Listenpreis ist entscheidend der Preis, zu dem das Fahrzeug allgemein am Markt dem Endkunden angeboten wird, nicht der Abgabepreis an einen Zwischenhändler. Das gilt auch dann, wenn ausnahmsweise Fahrzeuge – ohne Zwischenhandel – vom Importeur unmittelbar an Endkunden abgegeben werden. In der Praxis dürfte der Wert regelmäßig nicht überhöht sein, wenn – wie es das Finanzamt für zutreffend gehalten hat – die tatsächlichen Anschaffungskosten des Käufers (hier: 78.900 Euro) zugrunde gelegt werden.